Al sedert de invoering van de nieuwe algemene antimisbruikbepaling in 2012 wordt dikwijls verdedigd dat bij een geheel van rechtshandelingen, álle rechtshandelingen door de belastingplichtige moeten zijn gesteld opdat de antimisbruikbepaling zou kunnen worden ingeroepen door de administratie. Recent viel rechtspraak op te merken die deze visie afwijst.
Wie heeft de rechtshandeling gesteld?
Er is – kort gesteld – sprake van fiscaal misbruik wanneer een belastingplichtige met het stellen van een rechtshandeling (of het geheel van rechtshandelingen) zichzelf buiten het toepassingsgebied van een (nadelige) fiscale bepaling plaatst ofwel net binnen het toepassingsgebied van een fiscale bepaling die een belastingvoordeel oplevert, dit telkens in strijd met de doelstellingen van die bepaling. De wettekst stelt daarbij duidelijk dat de rechtshandeling moet uitgaan van de belastingplichtige zelf opdat er van fiscaal misbruik sprake zou kunnen zijn.
Op het vlak van successieplanning heeft de passage ‘een door hem gestelde rechtshandeling’ dan ook een belangrijk gevolg. Zo zijn de belastingplichtigen vaak verschillend van de persoon die de rechtshandeling(en) bij het opzetten van de successieplanning heeft gesteld. Zeker in de erfbelasting speelt dit principe heel sterk. De belastingplichtigen in die belasting zijn nl. de erfgenamen, de legatarissen en de begiftigden, maar uiteraard niet de overledene zelf. Zolang dus de rechtshandeling alleen uitgaat van de overleden persoon (denk bijvoorbeeld aan testamentaire planningstechnieken), kan de algemene antimisbruikbepaling niet worden ingeroepen in de erfbelasting. De testator is nl. geen belastingplichtige na zijn eigen overlijden.
Wat bij een geheel van rechtshandelingen?
Het bovenvermeld principe is echter moeilijker te interpreteren indien er sprake is van een ‘geheel van rechtshandelingen’. Het is in de wettekst immers niet volledig duidelijk of élk van de handelingen van dit geheel door de belastingplichtige moet zijn gesteld of dat tussenkomst bij minstens één van de handelingen volstaat.
De problematiek kwam nu in het kader van de schenkbelasting ter sprake in een arrest van het hof van beroep van Gent (25 oktober 2022). Een koppel, gehuwd onder het stelsel van scheiding van goederen, had nl. een gemeenschappelijk vermogen toegevoegd aan hun huwelijksstelsel, waarbij de man eigen onroerende goederen (verkregen via schenking en erfenis) had ingebracht. Slechts enkele maanden later hadden ze deze onroerende goederen geschonken aan hun kinderen, weliswaar met een lagere belastingdruk in de schenkbelasting aangezien door de voorafgaande inbreng in de huwgemeenschap de progressiviteit van de tarieven werd doorbroken. De Vlaamse belastingdienst negeerde dan ook de voorafgaande inbreng (op basis van de algemene antimisbruikbepaling) en belastte de schenking alsof de inbreng nooit was gebeurd (i.e. alsof de vader rechtstreeks aan zijn kinderen zou hebben geschonken).
De kinderen – als belastingplichtigen – wierpen vervolgens op dat zij helemaal niet bij de inbreng betrokken waren geweest én dat ook de schenking was gebeurd door hun ouders, waardoor dus de algemene antimisbruikbepaling niet kon worden toegepast. Het hof van beroep volgt hen hierin echter niet. Zo stelt het hof vooreerst dat zij wel degelijk partij waren bij de schenking, wat geheel terecht is aangezien zij de schenking hebben aanvaard (wat bijvoorbeeld niet het geval is bij een testament). Maar nog belangrijker: het hof wijst erop dat de wet niet uitsluit dat de verrichting ook tot stand kan gebracht worden door andere personen dan de belastingplichtige, met handelingen waarbij die laatste geen partij is. Het volstaat voor het hof dus dat de belastingplichtige bij minstens één van de rechtshandelingen betrokken was opdat de administratie fiscaal misbruik kon inroepen (in casu de schenking).
Merk op dat ook het hof van beroep van Antwerpen recent tot hetzelfde oordeel kwam in een arrest inzake inkomstenbelastingen (6 september 2022). Ook daar stelt het hof dat de belastingplichtige die een fiscaal voordeel opstrijkt niet noodzakelijk bij alle rechtshandelingen partij moet zijn geweest. Belangrijker is de vraag naar de ‘eenheid van opzet’ (vereist bij een geheel van rechtshandelingen) en of die vooraf op elkaar werd afgestemd, veel meer dan de effectieve deelname aan elke rechtshandeling als partij.
Door deze duidelijke rechtspraak lijkt de discussie wellicht definitief beslecht te worden (hoewel mogelijkerwijs cassatieberoep zal aangetekend worden). Concreet zullen allicht enkel nog zuiver eenzijdige planningstechnieken op basis van het “niet-hebben-deelgenomen”-argument ontsnappen aan de toepassing van de algemene antimisbruikbepaling.
Hanno Decoutere (decoutere@deknudtnelis.be)
